5746 sayılı Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanunun 3’üncü maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca, Ar-Ge/Tasarım Merkezlerinde yürütülen Ar-Ge, yenilik ve tasarım faaliyetlerinde çalışan Ar-Ge, tasarım ve destek personelinin, bu çalışmaları karşılığında elde ettikleri ücretleri üzerinden hesaplanan sigorta primi işveren hissesinin yarısı, Hazine ve Maliye Bakanlığı bütçesine konulacak ödenekten karşılanır.
Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesine İlişkin Uygulama ve Denetim Yönetmeliğinin (Bundan böyle Yönetmelik olarak ifade edilecektir) 11’inci maddesinde, 5746 sayılı Kanun kapsamındaki sigorta primi desteğinin uygulamasına ilişkin düzenlemelere yer verilmiştir. Bu Yönetmelik düzenlemeleri ışığında, sigorta primi desteği ile gelir vergisi stopajı teşviki arasındaki benzerlikler ve farklılıklar ile 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanununun uygulamasında dikkat edilmesi gereken hususlara da yer verilerek ayrıntılı açıklamalar aşağıda maddeler halinde yapılmıştır:
1- 5746 sayılı Kanun uyarınca sigorta primi desteğinin kapsamı Ar-Ge/Tasarım Merkezinde çalışan Ar-Ge/tasarım ve destek personeline Ar-Ge, yenilik/tasarım faaliyetlerindeki çalışmalarının karşılığı olarak ödenen ücret üzerinden hesaplanan sigorta primi işveren hissesinin yarısıdır. Ancak söz konusu çalışmalar karşılığında ödenen ikramiye, prim gibi ek ödemeler; gelir vergisi stopajı teşviki kapsamında iken, sigorta primi desteği kapsamında bulunmamaktadır. Bu hususa ilişkin olarak; Yönetmeliğin 11’inci maddesinin on beşinci fıkrasında “5746 Kanun kapsamına giren sigortalılara ücret dışında yapılan ödemeler, Kanun kapsamında düzenlenen aylık prim ve hizmet belgesinde yer alan prime esas kazanca dâhil edilmez. Bu ödemeler, destek kapsamına girmeyen aylık prim ve hizmet belgesiyle Sosyal Güvenlik Kurumuna bildirilir.” şeklinde açıklama yapılmıştır. Aynı minvalde, Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesi konulu 2008-85 sayılı SGK Genelgesi’nin “14- Kapsama Giren Sigortalılara Yapılan Ancak Kapsama Girmeyen Ödemeler” başlıklı bölümünde ise “Kapsama giren sigortalılara yapılan ücret dışındaki (ikramiye, prim v.b) ödemeler ile kapsama giren sigortalıların Ar-Ge ve yenilik faaliyetleri dışındaki çalışmaları nedeniyle hak ettikleri ücretleri, destek kapsamına alınmadığından, bu nitelikteki ödemeler Kanun türü seçilmeksizin düzenlenecek aylık prim ve hizmet belgesi ile Kuruma bildirilecektir.” biçiminde açıklama yapılmış ve aşağıdaki örnek uygulamaya yer verilmiştir.
“Örnek 1: İşveren hissesi sigorta prim desteğinden yararlanmaya hak kazanmış (D) Limited Şirketince, Ar-Ge personeli olan (A) sigortalısına 2008/Kasım ayındaki çalışmalarından dolayı brüt 2.500,00 YTL ücret ve 1.500,00 YTL ikramiye ödenmiş olduğu varsayıldığında, bahse konu sigortalının 2.500,00 YTL tutarındaki ücreti, prim ödeme gün sayısı da belirtilerek 5746 sayılı Kanun türü seçilmek suretiyle düzenlenecek aylık prim ve hizmet belgesi ile, 1.500,00 YTL tutarındaki ikramiyesi ise, prim ödeme gün sayısı 0 (sıfır) olarak yazılmak suretiyle Kanun türü seçilmeksizin düzenlenecek aylık prim ve hizmet belgesi ile Kuruma bildirilecektir.”
2- Sigorta primi işveren hissesi desteğinden yararlanacak olan destek personelinin tam zaman eşdeğer sayısı toplam tam zaman eşdeğer Ar-Ge veya tasarım personeli sayısının yüzde onunu aşamaz. Küsuratlı sayılar tama iblağ edilir. Destek personelinin toplam tam zaman eşdeğer Ar-Ge veya tasarım personeli sayısının yüzde onunu aşması hâlinde, brüt ücreti en az olan destek personelinin ücretinden başlamak üzere sigorta primi işveren hissesi teşviki uygulanır. Brüt ücretlerin aynı olması hâlinde, sigorta primi işveren hissesi teşviki uygulanacak destek personeli işverence belirlenir (Aynı sınırlama gelir vergisi stopajı teşviki uygulamasında da bulunmaktadır).
3- Kamu personeli, sosyal güvenlik destek primine tabi çalışanlar, 5/6/1986 tarihli ve 3308 sayılı Mesleki Eğitim Kanununda belirtilen aday çırak, çırak ve işletmelerde mesleki eğitim gören öğrenciler ile staja tabi tutulan öğrenciler için sigorta primi işveren hissesi desteğinden yararlanılamaz.
4- 5746 sayılı Kanun kapsamında düzenlenen aylık prim ve hizmet belgelerinden dolayı tahakkuk eden işsizlik sigortası primleri hakkında sigorta primi işveren hissesi desteği uygulanmaz.
5- İşverenlerin, sigorta primi işveren hissesi desteğinden yararlanabilmeleri için kapsama giren sigortalıların çalışmalarına ilişkin aylık prim ve hizmet belgelerini yasal süresi içinde Sosyal Güvenlik İl Müdürlüğüne veya Sosyal Güvenlik Merkezine vermeleri zorunludur. Söz konusu belgenin yasal süresi dışında verilmesi hâlinde, 5746 sayılı Kanunda belirtilen sigorta primi işveren hissesi desteğinden yararlanılamaz. Kapsama giren sigortalılara ilişkin aylık prim ve hizmet belgelerinin yasal süresi içinde verilmesi hâlinde, tahakkuk eden sigorta primi işveren hissesinin yarısı ile sigortalı hissesinin işverenlerce ödenip ödenmediğine bakılmaksızın, sigorta primi işveren hissesinin diğer yarısı Hazine ve Maliye Bakanlığı bütçesine konulacak ödenekten karşılanır.
6- Sigorta primi işveren hissesi desteğinden faydalanmak için işyerinin bağlı bulunduğu Sosyal Güvenlik İl Müdürlüğüne veya Sosyal Güvenlik Merkezine yazılı olarak müracaat edilmesi şarttır.
7- Sigorta primi işveren hissesi desteğinden Ar-Ge veya tasarım merkezi belgesinin alındığı tarihi takip eden ay başından itibaren yararlanılır.
8- Sigorta primi işveren hissesi desteği uygulamasında, bu kapsamdaki personelin Ar-Ge, yenilik veya tasarım faaliyetlerine ayırdıkları zamanın, toplam çalışma zamanına oranı dikkate alınır. Kapsama giren personelin Ar-Ge, yenilik veya tasarım faaliyetleriyle ilgili çalışmalarının haftalık kırk beş saati doldurması hâlinde çalışılan haftaya ilişkin hafta tatili, sigorta primi işveren hissesi desteği uygulamasında dikkate alınır. Kapsama giren personelin ay içindeki çalışmalarının tamamının Ar-Ge, yenilik veya tasarım faaliyetleriyle ilgili olması hâlinde yıllık ücretli izin süreleri ile 2429 sayılı Kanunda belirtilen tatil günlerine isabet eden ücretler de bu destek kapsamında değerlendirilir.
Yönetmeliğin 11’inci maddesinin yedinci ve sekizinci fıkralarında yer alan bu düzenlemeye göre kapsama giren personelin Ar-Ge, yenilik veya tasarım faaliyetleriyle ilgili çalışmalarının haftalık kırk beş saati doldurması hâlinde çalışılan haftaya ilişkin hafta tatili, sigorta primi işveren hissesi desteği uygulamasında dikkate alınabilecektir. Ancak, 5746 sayılı Kanunun 3’üncü maddesinin üçüncü fıkrasındaki “Ar-Ge merkezlerinde çalışan Ar-Ge ve destek personelin, tasarım merkezlerinde çalışan tasarım ve destek personelin; bu çalışmaları karşılığında elde ettikleri ücretleri üzerinden hesaplanan sigorta primi işveren hissesinin yarısı Hazine ve Maliye Bakanlığı bütçesine konulacak ödenekten karşılanır.” lafzında görüldüğü üzere haftalık kırk beş saati doldurma şartına ilişkin bir hüküm yer almamakta, bu şart Yönetmelik (düzenleyici işlem) ile getirilmiş bulunmaktadır. Anayasa’nın “Yönetmelikler” başlıklı 124’üncü maddesinde; Cumhurbaşkanı, bakanlıklar ve kamu tüzelkişileri, kendi görev alanlarını ilgilendiren kanunların ve Cumhurbaşkanlığı kararnamelerinin uygulanmasını sağlamak üzere ve bunlara aykırı olmamak şartıyla, yönetmelikler çıkarabilecekleri ifade edilmiştir. Bu açıdan, 5746 sayılı Kanun hükümlerinin uygulanmasını sağlamak üzere çıkarılan söz konusu Yönetmelikte yer alan haftalık kırk beş saati doldurma şartına ilişkin düzenlemenin (Kanunda olmayan bu şartın) Anayasa’nın 124’üncü maddesine aykırılık teşkil ettiği değerlendirilmektedir.
Ayrıca, 31/7/2008 tarihli ve 26953 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan ve daha sonra yürürlükten kaldırılan Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesine İlişkin Uygulama ve Denetim Yönetmeliğinin 11’inci maddesindeki sigorta primi desteği uygulamasına ilişkin açıklamalarda kırk beş saatlik çalışma şartı konusunda bir sınırlama bulunmamaktaydı.1 Böylece, 5746 sayılı Kanun hükmünde herhangi bir değişiklik söz konusu değil iken, yürürlüğe giren yeni Yönetmelik ile haftalık kırk beş saat çalışma şartı getirilmiş bulunmaktadır.
Son olarak, 4857 sayılı İş Kanununun 63’üncü maddesinde genel bakımdan çalışma süresinin haftada en çok kırk beş saat olduğu hüküm altına alınmıştır. Bu hüküm uyarınca taraflar arasında çalışma süresinin haftalık kırk beş saat altında belirlenebileceği hususu dikkate alındığında Yönetmelik düzenlemesi ile getirilmiş söz konusu kırk beş saatlik çalışma şartının 4857 sayılı İş Kanununa da uygun düşmediği değerlendirilmektedir.
9- Yönetmeliğin 10’uncu maddesinde, 1/8/2016 tarihli ve 2016/9091 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı kapsamında Ar-Ge veya tasarım merkezleri alanı dışında gerçekleştirilen faaliyetler ile lisansüstü eğitim kapsamında dışarıda geçirilen süreler, bu Yönetmelik kapsamında sağlanan indirim, destek ve teşvik unsurlarından da yararlandırılacağı ifade edilmiştir. Buna göre, söz konusu Karar’da belirtilen şartlara uyulmak şartıyla Ar-Ge veya tasarım merkezi dışında gerçekleştirilen faaliyetler ile lisansüstü eğitim kapsamında dışarıda geçirilen sürelere isabet eden ücretler sigorta primi desteği kapsamında değerlendirilebilecektir. Diğer yandan 7346 sayılı Kanunla getirilen esnek çalışma (gelir vergisi stopajı teşviki) kapsamındaki çalışmaya ilişkin Yönetmelik düzenlemesi henüz yapılmamakla birlikte mevzuat sistematiği dikkate alındığında bu çalışmaların da sigorta pirimi işveren hisse desteğine tabi olacağı değerlendirilmektedir.
10- 5746 sayılı Kanunda öngörülen sigorta primi işveren hisse desteğinden ve 5510 sayılı Kanunun 81’inci maddesinde yer alan sigorta primi işveren hisse oranındaki 5 puanlık indiriminden (5510 sayılı Kanunun 81’inci maddesinde sayılan şartların yerine getirilmesi kaydıyla) birlikte faydalanmasında bir engel bulunmamaktadır. Ancak 5510 sayılı Kanunun 81’inci maddesinde yer alan hüküm uyarınca 5 puanlık indirim desteği ile diğer ilgili mevzuatla sağlanan sigorta prim desteklerinin aynı dönem için birlikte uygulanması halinde, bu desteğin öncelikle uygulanacağı ifade edilmiştir. Buna göre, söz konusu 5 puanlık indirim uygulandıktan sonra 5746 sayılı Kanun kapsamındaki sigorta primi işveren hisse desteğinden faydalanılacaktır. Öte yandan, yukarıdaki 1 no’lu açıklamada belirtildiği üzere 5746 sayılı Kanunda öngörülen sigorta primi işveren hisse desteğinde ücret dışındaki unsurlar (ikramiye, prim vb. ek ödemeler) 5746 sayılı Kanun kapsamında değil iken, 5510 sayılı Kanunun 81’inci maddesinde belirtilen 5 puanlık indirim desteğinde ise prime esas kazanç unsurlarının tamamı (ek ödemeler dahil) teşvik kapsamında bulunmaktadır.
11- 5746 sayılı Kanunda haftalık 45 saatin üzerindeki ve ek çalışma sürelerine ilişkin ücretlerin gelir vergisi stopajı teşvikinden faydalanamayacağı hüküm altına alınmıştır. Ancak aynı Kanunda sigorta primi işveren hisse desteği için böyle bir sınırlamanın bulunmadığı görülmektedir.
12- Sigorta priminin hesaplandığı matrahın alt ve üst bir sınırı bulunmaktadır. 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanununun 82’nci maddesinde, bu kanun gereğince alınacak primlerin hesabına esas tutulan günlük kazancın alt sınırı asgari ücretin otuzda biri, üst sınırı ise bu tutarın 7,5 katı olduğu ifade edilmiştir. Gelir vergisi stopajı teşviki kapsamındaki ücret matrahında ise böyle bir taban veya tavan tutar söz konusu değildir.
13- Gelir vergisi stopajı teşvikine tabi ücretin matrahı ile sigorta primine esas kazancın matrahı farklılık gösterebilmektedir. Örneğin; 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununa göre personele nakit olarak ödenen yemek yardımının tamamı ücret olarak vergilendirilirken, 5510 sayılı Kanun uygulamasında bu nakit yardımının belirli bir tutarı sigorta primine esas kazancının tespitinde dikkate alınmamaktadır.