Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 298’inci maddesine göre fiyat endeksindeki artışın içinde bulunulan dönem dahil son üç hesap döneminde %100’den ve içinde bulunulan hesap döneminde %10’dan fazla olması halinde mali tablolar enflasyon düzeltmesine tabi tutulur.
Söz konusu şartlar 2021 hesap dönemi sonu itibariyle oluşmuş olmasına rağmen mezkur Kanun’un geçici 33’üncü maddesi ile enflasyon düzeltmesi 2023 hesap döneminin sonuna ertelenmişti. Düzenlemeye göre 2023 geçici vergi dönemlerinde enflasyon düzeltmesi yapılmayacak ancak dönem sonu mali tabloları enflasyon düzeltmesine tabi tutulacak.
2023 hesap dönemi sonunda yapılacak enflasyon düzeltmesinin 2023 dönemi için vergi etkisi olmayacak. Buna göre evvela, söz konusu dönem düzeltmeye tabi tutulmamış bilançosu üzerinden dönem kazancı hesaplanacak ve beyan edilecek. Daha sonra enflasyon düzeltmesine geçilecek ve düzeltilmiş bilanço sonucunda ortaya çıkan farklar geçmiş yıl kar/zararı hesabına intikal ettirilecek.
Oluşan geçmiş yıl kar veya zararı 2024 hesap döneminde diğer parasal olmayan kaynak ve varlıklarla beraber düzeltmeye tabi tutulacak. Bu defa yapılan düzeltmenin ise vergi etkisi olacak. Geçmiş yıl zararlarının 2024 yılı için gelir etkisi, geçmiş yıl karlarının ise gider etkisi olacaktır.
Enflasyon düzeltmesi ile ilgili Gelir İdaresi Başkanlığının internet sitesinde görüşe sunulmuş bir tebliğ taslağı mevcut. Söz konusu tebliğ taslağında önemli düzenleme ve açıklamalar yapılmış olmasına rağmen birçok husus tam olarak netliğe kavuşmuş değil. Bu hususların yayımlanacak nihai tebliğde açıklığa kavuşturulacak olmasını beklerken uygulayıcılar tarafından şimdiden göz önünde bulundurulması gereken hususları aşağıdaki şekilde açıklayabiliriz:
1. Enflasyon düzeltmesi ile mükelleflerin yalnızca bilançoları düzeltmeye tabi tutulacaktır. Diğer mali tabloların düzeltilmesi söz konusu değil.
2. Düzeltme, işletmelerin bilançoda yer alan parasal olmayan varlık ve kaynakları üzerinde yapılacak. Parasal ve parasal olmayan varlık ve kaynaklara ilişkin hesaplar tebliğ eklerinde mevcut.
3. Avanslar, stoklarla ilgili ise düzeltmeye tabi tutulacak. Diğer avanslar parasal olduğu için enflasyon düzeltmesine tabi tutulmayacak.
4. Düzeltmeye tabi tutulacak aktif hesaplar işletmeler için gelir etkisi, pasif hesaplar ise gider etkisi doğuracak. Dolayısıyla parasal olmayan ve düzeltmeye tabi tutulacak pasif hesapları (ağırlıklı sermaye) aktif hesaplarından büyük olan işletmeler enflasyon düzeltmesi sonucu vergi yüküyle karşılaşmayacaklar. Aksi durumda ise düzeltme sonucu gelir etkisi ve dolayısıyla vergi doğacaktır. Bu sebeple sermaye yapısı güçlü işletmeler avantajlı durumdalar.
5. Düzeltme sonucu bazı öz sermaye hesapları 698 Enflasyon Düzeltme Hesabının alacağına kaydedilmek suretiyle kapatılacak. Bunlar;
a) Mükerrer 298 inci maddesinin (Ç) fıkrası uyarınca oluşturulan yeniden değerleme değer artış fonu hesabı,
b) Geçici 31 inci ve geçici 32 nci maddeleri uyarınca oluşturulan yeniden değerleme değer artış fonu hesabı,
c) İşletmenin iştirakleri ile bağlı ortakları bünyesinde 213 sayılı Kanunun söz konusu hükümlerine göre yapılan yeniden değerleme dolayısıyla oluşmuş değer artışlarından kaynaklı iştirakler yeniden değerleme değer artış fonu hesabı.
Bu hesaplarda yer alan tutaralar 698 Enflasyon Düzeltme Hesabı ile birlikte geçmiş yıl kar/zararı hesabına intikal ettirilecektir.
Bu hesaplardaki tutarların düzeltme öncesinde sermayeye ilave edilmesi ile edilmemesi arasında 2024 hesap dönemi için vergisel fark yoktur.
6. Öz sermaye hesaplarından;
a) Sermaye,
b) Sermaye düzeltmesi olumlu ve olumsuz farkları,
c) Hisse Senetleri İhraç Primleri,
ç) Hisse Senedi İptal Karları,
d) Yasal Yedekler,
e) Statü Yedekleri,
f) Olağanüstü Yedekler,
g) Özel Fonlar (213 sayılı Kanunun 328 ve 329 uncu maddeleri kapsamında oluşturulan sabit kıymet yenileme fonu ile aynı Kanunun 325/A maddesi kapsamında ayrılan girişim sermayesi fonu; 5520 sayılı Kanunun 5/1-e, jve k bentleri gereğince oluşturulan fonlar; 6111, 6736, 7143, 7326, 7440 sayılı Kanunlar kapsamında, işletmede mevcut olduğu halde kayıtlarda yer almayan emtianın kayda alınmasına ilişkin olarak oluşturulan karşılık hesapları; 6491 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanununun ek 3 üncü maddesi ile 5746 sayılı Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanunun 3 üncü maddesi kapsamında oluşturulan fon hesapları gibi)
hesaplar bilançoda düzeltilmiş değerleriyle yer alacak.
7. Düzeltme öncesi geçmiş yıl kar/zararı hesapları da 689-Enflasyon Düzeltme Hesabına intikal ettirilecek. Yani işletmelerin 2023 sonunda yapılacak enflasyon düzeltmesi sonucunda bilançolarında düzeltme öncesine ait geçmiş yıl kar veya zararları artık kalmayacak. Bu durumda 2023 sonunda yapılacak enflasyon düzeltmesi sonucunda zarara geçen işletmeler için düzeltme öncesi geçmiş yıl karlarının bir daha dağıtıma konu olup olamayacağı tartışma konusu. Bu husus tebliğ taslağında açıklıkla ifade edilmiş değil. Bu sebeple düzeltme öncesi döneme ait karlarını dağıtma ve 2023 enflasyon düzeltmesi sonucunda zarara geçme ihtimali olan işletmelerin geçmiş yıl karlarını olağanüstü yedeklere genel kurul kararı ile almalarının yerinde olabileceğini değerlendirmekteyiz.
8. 2023 hesap dönemi sonunda stokları yüksek olan işletmeler 2024 ve devamında enflasyon düzeltmesinin olumsuz vergi etkisinden daha az etkilenecektir. 2024 hesap döneminde ise fazla stok yüksek gelir etkisi ve dolayısıyla vergi demek.
9. Stoklar için enflasyon düzeltmesi yapılırken gerçek yöntem ve toplulaştırılmış yöntemler kullanılabilir. Stoklarını fiilen takip edebilen işletmeler için gerçek yöntemi uygulamak daha uygun olabilir. Ancak bunun mümkün olmaması durumunda basit ortalama veya stok devir hızı yöntemine göre toplulaştırılmış yöntemlerden biri seçilebilecektir. Bu noktada hem düzeltme sonucunda oluşacak vergi etkisi hem de stokların değerinin yükseltilmesinin oluşturacağı etkiler birlikte değerlendirilerek karar verilmelidir.
10. Toplulaştırılmış yöntemler sadece stoklar için geçerlidir. Diğer varlıkların düzeltilmesinde toplulaştırılmış yöntemler kullanılamayacak.
11. Parasal olmayan varlıkların iktisabında maliyete intikal ettirilmiş finansman maliyetleri (reel olmayan finansman maliyetleri-rofm) ayrıştırılacak.
12. Yapılmakta olan yatırımlar düzeltmeye tabi tutulurken yatırım harcamalarının her bir kaleminin yapıldığı tarih göz önünde bulundurularak bu tarihe göre düzeltme katsayısı tespit edilecek.
13. KKEG’ler de düzeltmeye tabi tutulacağı için 2024 ve devamında daha az KKEG üretmeye dikkat edilmesinde yarar var.
Enflasyon düzeltmesin öncesinde işletmelerin, evvela parasal ve parasal olmayan varlık ve kaynaklarını tespit etmeleri önemlidir. Sonrasında düzeltmeye tabi tutulacak varlıklar içinde reel olmayan finansman maliyetinin olup olmadığının tespit edilmesi gerekir. Ayrıca düzeltmeye tabi tutulacak varlık ve kaynakların giriş tarihlerinin doğru bir biçimde tespit edilmesi, geçmiş yıl karları dağıtıma tabi tutulmak isteniyorsa tedbiren bu karların yedek akçelere alınması ve genel olarak enflasyon düzelmesinin oluşturacağı vergi etkisine yönelik analiz çalışmalarının yapılması yerinde olacaktır.
Saygılarımızla,
BİLGENER