Türk Lirası Mevduata Dönüşümden Elde Edilen Kazançlara İlişkin İstisna Hakkında
Özet: 29/01/2022 tarih ve 31734 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 7352 sayılı Kanun’un 2’nci maddesi ile 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununa geçici 14’üncü madde eklenerek Türk Lirasına dönüşüm ve kur korumalı mevduat hesaplarından elde edilecek gelirlere ilişkin istisna getirilmiştir.
29/01/2022 tarih ve (8) sayılı sirkülerimizde mezkûr madde ile sağlanan avantajlar aşağıda yer alan iki başlık altında ifade edilmiştir:
• Dördüncü Geçici Vergilendirme Dönemi Beyannamesinin Verilme Tarihine Kadar Türk Lirasına Dönüşüm
• 2022 Yılının Sonuna Kadar Türk Lirasına Dönüşüm
Bahse konu istisnanın uygulama usul ve esasları 11/02/2022 tarihinde yayımlanan 19 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde açıklanmıştır. İş bu sirkülerimizde; 19 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği ışığında, dördüncü geçici vergilendirme dönemi beyannamesinin verilme tarihine kadar Türk lirasına dönüşümün gerçekleştirilmesi durumunda uygulanacak istisnaya ilişkin açıklamalar yer almaktadır.
Kurumlar, 31/12/2021 tarihli bilançolarında yer alan yabancı paralarını dördüncü geçici vergilendirme dönemi beyannamelerinin verilme tarihine kadar (17.02.2022) dönüşüm kuru üzerinden Türk Lirasına çevirmeleri ve bu suretle elde edilen tutarı en az üç ay[1] vadeli mevduat veya katılma hesaplarında değerlendirmeleri durumunda aşağıda yer alan avantajlardan yararlanacaklardır:
- Hesaplarında bulunan döviz mevduatı sebebiyle 31/12/2021 tarihi itibariyle değerlemeden kaynaklı kur farkı geliri elde etmiş olan kurumların, bu gelirlerinin 01/10/2021-31/12/2021 arasındaki döneme isabet eden kısmı vergiye tabi tutulmayacaktır.
- 31/12/2021 tarihinden mevduat veya katılma hesabının açıldığı tarihe kadar (en geç 17/02/2022 tarihine kadar) oluşan kur farkı gelirleri de kurumlar vergisinden istisna tutulacaktır.
- Mevduat veya katılma hesaplarından elde edilen faiz, kâr payı, devlet desteği dahil her türlü kazanç vergiden istisna tutulacaktır.
- Mevduat veya katılma hesaplarında yer alan tutarlar kur korumasından yararlanacaktır.
A. 2021/4’üncü Dönem Geçici Vergi Beyannamesinin Verilme Tarihine Kadar Türk Lirasına Dönüşümün Gerçekleştirilmesi Durumunda 1/10/2021-31/12/2021 Dönemine İlişkin Dönem Sonu Değerlemesinden Kaynaklanan İstisnaya Tabi Tutulacak Kazancın Hesaplanmasına İlişkin Esaslar
- İstisna sadece 1/10/2021-31/12/2021 dönemine ilişkin dönem sonu değerlemesinden kaynaklanan kur farkı kazançları için geçerlidir.
- Mükellefler kur farkı kazançlarını muhtelif usullere göre belirleyebilmektedirler. Ancak, istisnaya konu edilecek kur farkı gelirinin tespitine münhasır olmak üzere, dönem içi döviz çıkışlarında ve istisna tutarının hesaplanmasında ilk giren ilk çıkar (FİFO) usulünün uygulanması gerekmektedir.
- 31/12/2021 tarihli bilançonun “Bankalar Hesabında” yer alan yabancı paraların birden fazla döviz tevdiat hesabından oluşması halinde kapsama dahil döviz cinslerine ilişkin döviz tevdiat hesapları istisna tutarının belirlenmesinde birlikte dikkate alınacaktır.
- İstisna hesabında aynı döviz cinsinden tevdiat hesapları birlikte dikkate alınacağından birden fazla sayıdaki aynı cins döviz tevdiat hesapları tek hesap gibi değerlendirilecek ve bunlar arasındaki virman işlemleri döviz giriş çıkışı olarak kabul edilmeyecektir.
- Yapılan hesaplama sonucunda bulunun kur farkı karları ile zararları birbirine mahsup edilecek ve kalan tutar üzerinden istisna kazanç hesaplanacaktır.
- “Bankalar Hesabında” birden fazla yabancı para cinsinden döviz bulunması durumunda da istisna uygulanacak tutar bulunurken bu döviz cinsleri için ayrı ayrı kur farkı hesaplanacak ve birinden zarar hasıl olması durumunda diğerinden elde edilen kar ile birlikte dikkate alınacaktır.
- Mükelleflerin hesaplarında bulunan döviz cinslerinden sadece birini dönüştürmeleri durumunda dahi istisnaya tabi kazanç tutarını bulurken kapsama dahil tüm döviz cinsleri için FİFO yöntemiyle istisna olabilecek toplam kazanç tutarını hesaplamaları gerekmektedir.
- Mükelleflerin 31/12/2021 tarihli bilançolarında yer alan dövizlerinin sadece bir kısmını Türk Lirasına dönüştürmeleri durumunda istisna kazanç, Türk Lirasına dönüştürülen yabancı paraların 31/12/2021 tarihli bilançoda yer alan yabancı para hesabına oranı (dönüşüm oranı) dikkate alınmak suretiyle tespit edilecektir. Dönüşüm oranı, Türk Lirasına dönüştürülen yabancı paraların TL tutarı ile 31/12/2021 tarihli bilançoda yer alan kapsam dahilindeki yabancı paraların tümünün TL karşılığının oranlanması suretiyle bulunacaktır.
Dönüşüm oranı= Dönüştürülen yabancı para tutan (TL)/ 31/12/2021 Yabancı para bakiyesi (TL)
9. İstisna uygulanacak tutar ise Madde 7’de belirtilen hesaplama sonucu bulunan istisna olabilecek toplam kazanç tutarının dönüşüm oranı ile çarpılması sonucu bulunacaktır.
İstisna uygulanacak tutar = (1/10/2021-31/12/2021 dönemine ilişkin değerlemeden doğan kazanç) x Dönüşüm oranı
10. Mükelleflerin “Bankalar Hesabında” birden fazla döviz cinsi olup da bunlardan sadece birini dönüştürmeleri durumunda dönüşüm oranı; dönüştürülen dövizin TL tutarı ile 31/12/2021 tarihinde “Bankalar Hesabında” bulundurulan kapsama dahil dövizlerin TL karşılığının toplamının oranlanması suretiyle bulunacaktır. Örneğin ABD Doları ve Avro’ya sahip olan bir mükellefin sadece ABD dolarını dönüştürmesi durumunda dönüşüm oranı şu formül ile bulunur:
Dönüşüm Oranı= Dönüştürülen ABD Doları Tutarı (TL)/ 31/12/2021 tarihinde Mevcut Dolar ve Avro Toplamı (TL)
11. Türk Lirası mevduat hesabının 1211 sayılı Kanunun ilgili hükmü kapsamında açılması şartıyla Türk Lirasına dönüşümün 7352 sayılı Kanunun Resmi Gazete’de yayım tarihinden önce olması istisnadan yararlanmaya engel teşkil etmeyecektir.
12. Türk Lirası mevduat ve katılma hesabına dönüştürülerek istisnaya konu edilebilecek yabancı para tutarı, mükelleflerin 31/12/2021 tarihli bilançolarında yer alan tutarı aşamayacaktır. Mükelleflerin bu tarihten sonra ellerinden çıkarmış oldukları döviz tutarlarını dönüşüm tarihine kadar işletmeye dahil etmiş olmaları durumunda, bu tutarlar için istisnadan yararlanmalarının önünde bir engel bulunmamaktadır.
13. Kendilerine özel hesap dönemi tayin edilmiş olan mükellefler tabi oldukları özel hesap dönemine bakılmaksızın, 31/12/2021 tarihine ilişkin olarak düzenleyecekleri bilançolarında yer alan yabancı paralarını öngörülen süre ve şekilde Türk Lirası mevduat ve katılma hesaplarına dönüştürmeleri halinde, Türk Lirasına dönüştürülen yabancı paraların 31/12/2021 tarihinin içinde bulunduğu geçici vergilendirme döneminin sonu itibarıyla değerlemesinden doğan kazançları için kurumlar vergisi istisnasından yararlanabileceklerdir.
Konuya ilişkin Tebliğde yer alan açıklayıcı uygulama örneği aşağıya çıkartılmıştır:
“(C) A.Ş.’nin 31/12/2021 tarihli bilançosunda “Bankalar Hesabı”nda 1.000.000 ABD Doları ve 1.000.000 Avro olmak üzere iki ayrı döviz tevdiat hesabı bulunmaktadır. Başkaca döviz tevdiat hesabı olmayan (C) A.Ş.’nin söz konusu döviz tevdiat hesaplarına ilişkin hesap hareketleri aşağıdaki gibidir.
(C) A.Ş., 31/12/2021 tarihli bilançosunda yer alan 1.000.000 ABD Doları ve 1.000.000 Avro tutarındaki döviz tevdiat hesaplarının tamamını 16/2/2022 tarihinde, Kurumlar Vergisi Kanununun geçici 14 üncü maddesinden yararlanmak amacıyla Türk Lirası mevduat hesabına dönüştürmüştür.
(ABD Doları kuru 30/9/2021 tarihinde 8,8433 TL, 31/12/2021 tarihinde ise 12,9775 TL, 16/2/2022 tarihinde 13,2022 TL olup Avro 30/9/2021 tarihinde 10,3135 TL, 31/12/2021 tarihinde ise 14,6823 TL, 16/2/2022 tarihinde 15,3002 TL’dir.)
| (A) Bankası ABD Doları Hesabı | |||||
| İşlem tarihi | İşlem türü | Tutar | Kur | TL tutarı | Döviz bakiyesi |
| 1/10/2021 | Döviz alış | 2.000.000 | 8,8785 | 17.757.000 | 2.000.000 |
| 9/10/2021 | Döviz satış | -100.000 | 8,8982 | -889.820 | 1.900.000 |
| 23/10/2021 | Giden havale | -1.500.000 | 9,5860 | -14.379.000 | 400.000 |
| 15/12 /2021 | Gelen havale | 600.000 | 14,1745 | 8.504.700 | 1.000.000 |
| 31.12.2021 | Değerleme kuru | 12,9775 | 10.992.880 | 1.000.000 |
(C) A.Ş.’nin 31/12/2021 tarihi itibarıyla bu hesaba ilişkin döviz bakiyesi 1.000.000 ABD doları olup dönem sonu kur farkı kazancının istisnaya konu edilecek kısmının tespitinde Tebliğin bu bölümünde yer alan açıklamalar dikkate alınacaktır.
09/10/2021 tarihli 100.000 ABD Doları ve 23/10/2021 tarihli 1.500.000 ABD Doları satış işlemlerinin 01/10/2021 tarihli 2.000.000 ABD Doları alışından yapıldığı kabul edilecektir.
Buna göre, bu Kanunun geçici 14’üncü maddesi kapsamında Türk Lirasına dönüştürülen 1.000.000 ABD Doları dolayısıyla istisna uygulanacak (31/12/2021) dönem sonu kur farkı geliri, satış işlemleri sonucu kaldığı kabul edilen 1/10/2021 alıştan 400.000 ABD Doları ve 15/12/2021 tarihli alıştan 600.000 ABD Doları dikkate alınarak hesaplanacaktır.
| Alış Tarihi | Alış Kuru | Alınan Tutar (ABD Doları) | 1/10/2021-31/12/2021 dönemi değerlemeden doğan kur farkı geliri |
| 1/10/2021 | 8,8785 | 400.000 | (12,9775-8,8785=4,0990)x Dolar tutarı= 1.639.600TL |
| 15/12/2021 | 14,1745 | 600.000 | (12,9775-14.1745=-1,1970) x Dolar tutan=-718.200 TL |
| Dönem sonu kur farkı kazancı | [1.639.600 TL+ (718.200 TL)=] 921.400 TL |
Aynı mükellefin (B) Bankasındaki Avro hesabının işleyişi ise şöyledir:
| Avro Hesabı | |||||
| İşlem tarihi | İşlem türü | Tutar | Kur | TL tutarı | Döviz bakivesi |
| 1/10/2021 | Döviz alış | 1.600.000 | 10,2933 | 16.469.280 | 1.600.000 |
| 15/11/2021 | Giden havale | -600.000 | 11,3448 | -6.806.880 | 1.000.000 |
| 17/12/2021 | Gelen havale | 700.000 | 17,1957 | 12.036.990 | 1.700.000 |
| 25/12/2021 | Giden havale | -700.000 | 13,2926 | -9.304.820 | 1.000.000 |
| 31.12.2021 | Değerleme kuru | 14,6823 | 12.394.570 | 1.000.000 |
(C) A.Ş.’nin 31/12/2021 tarihi itibarıyla (B) Bankasındaki Avro hesabına ilişkin döviz bakiyesi 1.000.000 Avro olup dönem sonu kur farkı kazancının istisnaya konu edilecek kısmının tespitinde Tebliğin bu bölümünde yer alan açıklamalar dikkate alınacaktır.
15/11/2021 tarihli 600.000 Avro ve 25/12/2021 tarihli 700.000 Avro satış işlemlerinin 1/10/2021 tarihli 1.600.000 Avro alışından yapıldığı kabul edilecektir.
Buna göre, bu Kanunun geçici 14’üncü maddesi kapsamında Türk Lirasına dönüştürülen 1.000.000 Avro dolayısıyla istisna uygulanacak (31/12/2021) dönem sonu kur farkı geliri, satış işlemleri sonucu kaldığı kabul edilen 1/10/2021 tarihli alıştan 300.000 Avro, 17/12/2021 tarihli alıştan 700.000 Avro dikkate alınarak hesaplanacaktır.
| Alış Tarihi | Alış Kuru | Alınan Tutar (Avro) | 1 /1 0/2021 -31/12/2021 dönemi değerlemeden doğan kur farkı geliri |
| 01.10.2021 | 10,2933 | 300.000 | (14,6823-10,2933) x Avro tutarı = 1.316.700 TL–·- |
| 17.12 .2021 | 17,1957 | 700.000 | (14,6823-17,1957)x Avro tutan = -1.759.380 TL |
| Dönem sonu kur farkı zararı | [1.316.700 TL+ (-1.759.380TL)=] -442.680 TL |
Dolayısıyla, 31/12/2021 tarihli bilançoda yer alan 1.000.000 Avro tutarındaki döviz tevdiat hesabının 1/10/2021-31/12/2021 dönemiyle sınırlı olmak üzere değerlemesinden [1.316.700,00TL+(-1.759.380,00TL)=] -442.680,00 TL kur farkı zararı doğacaktır.
(C) A.Ş.’nin 1.000.000 ABD Doları ve 1.000.000 Avro döviz tevdiat hesaplarının tamamını 16/2/2022 tarihinde bu Kanunun geçici 14 üncü maddesi kapsamında Türk Lirası mevduat hesabına dönüştürmesi halinde, dönem sonu değerlemesinden kaynaklanan kur farkı kazançlarının istisna uygulanacak 1/10/2021 ila 31/12/2021 tarihleri arasındaki döneme isabet eden kısmı [921.400,00 TL + (-442.680,00 TL)=] 478.720,00 TL olacaktır.
“Örnek”teki (C) A.Ş. 31/12/2021 tarihli bilançosunda “Bankalar Hesabı”nda iki ayrı döviz tevdiat hesabında yer alan 1.000.000 ABD Doları ve 1.000.000 Avrodan 500.000 ABD Doları ve 500.000 Avro tutarını 16/2/2022 tarihinde, Kurumlar Vergisi Kanununun geçici 14’üncü maddesinden yararlanmak amacıyla Türk Lirası mevduat hesabına dönüştürmüştür.
Dönüşüm oranı = Dönüştürülen yabancı para tutarı (TL) / Yabancı para bakiyesi (TL) (31/12/2021)
= [(6.488.750 TL + 7.341.150TL) / (12.977.500 TL + 14.682.300 TL)]
(500.000 ABD Doları + 500.000 Avro) / (1.000.000 Dolar + 1.000.000 Avro)
= 13.829.900,00 TL / 27.659.800,00 TL = 0,50
İstisna uygulanacak tutar = 478.720,00 TL x 0,50 = 239.360,00 TL olacaktır.
Dolayısıyla, 31/12/2021 tarihli bilançosunda 1.000.000 ABD Doları ve 1.000.000 Avro döviz tevdiat hesabı bulunan (C) A.Ş.’nin 500.000 ABD Doları ve 500.000 Avroluk döviz tevdiat hesaplarını dönüştürmesi halinde 1/10/2021-31/12/2021 dönemine ilişkin değerlemeden doğan 478.720,00 TL kazancın %50’lik kısmı (239.360,00 TL) söz konusu kurumlar vergisi istisnasına konu edilebilecek, kalan 239.360,00 TL’lik kısım ise genel hükümlere göre vergilendirilecektir.
Söz konusu (C) A.Ş.’nin 1.000.000 ABD Doları ve 1.000.000 Avrodan oluşan döviz tevdiat hesaplarından sadece ABD doları hesabının tamamını 16/2/2022 tarihinde Türk lirası mevduat hesabına dönüştürülmesi durumunda ise istisna edilecek tutar aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır.
Dönüşüm oranı = Dönüştürülen yabancı para tutarı (TL) / Yabancı para bakiyesi (TL)
= [(12.977.500 TL) / (12.977.500 TL + 14.682.300 TL)]
(1.000.000 Dolar) / (1.000.000 Dolar + 1.000.000 Avro)
= 12.977.500 TL /27.659.800,00 TL = 0,4692
Dolayısıyla istisna uygulanacak tutarın tespitinde dönüşüm oranı 0,4692 olarak dikkate alınacaktır. İstisna uygulanacak tutar= 478.720,00 TL x 0,4692=224.615,42 TL olacaktır.”
B. 31/12/2021 Tarihinden Mevduat veya Katılma Hesabının Açıldığı Tarihe Kadar (En Geç 17/02/2022 Tarihine Kadar) Oluşan Kur Farkı Gelirlerine İlişkin İstisna
31/12/2021 tarihli bilançolarında yer alan yabancı paralarını dördüncü geçici vergilendirme dönemine ilişkin beyannamenin verilme (17.02.2022) tarihine kadar Türk Lirası mevduat veya katılma hesaplarına aktaran mükelleflerin, Türk Lirasına dönüşümden kaynaklanan kur farkı kazançları da kurumlar vergisinden istisna tutulacaktır.
Dolayısıyla, 1/1/2022 tarihinden Türk Lirası mevduat veya katılma hesabının açılış tarihine kadar olan döneme ilişkin kur farkı kazancı istisna kapsamında değerlendirilecektir.
“Örnek: (D) A.Ş. 31/12/2021 tarihli bilançosunda “Bankalar Hesabında” yer alan 1.000.000 ABD Dolarını 14/1/2022 tarihinde Türk Lirası mevduat hesabına dönüştürmüş ve 1/1/2022- 14/1/2022 dönemine ilişkin olarak 562.500,00 TL kur farkı kazancı elde etmiştir.
(1 ABD Doları 31/12/2021 tarihinde 12,9775 TL, 14/1/2022 tarihinde 13,5400 TL)
Buna göre, (D) A.Ş.’nin 1/1/2022-14/1/2022 dönemine ilişkin kur farkı değerlemesinden kaynaklanan 562.500,00 TL kur farkı kazancı kurumlar vergisinden istisnadır.”
C. Türk Lirası Mevduat ve Katılma Hesaplarının Dönem Sonu Değerlemesinden Kaynaklanan Kazançlarda İstisna
31/12/2021 tarihli bilançolarında yer alan yabancı paralarını dördüncü geçici vergilendirme dönemine ilişkin beyannamenin verilme (17.02.2022) tarihine kadar Kanunda öngörülen süre ve şekilde Türk Lirası mevduat veya katılma hesaplarına aktaran kurumlar vergisi mükelleflerinin, mevduat veya katılma hesaplarının vadelerinden önceki bir tarihte sona eren geçici vergilendirme dönemleri dahil olmak üzere dönem sonları itibarıyla tahakkuk eden faiz ve kar payı gelirleri kurumlar vergisinden istisna tutulacaktır.
“Örnek: (E) A.Ş.’nin 31/12/2021 tarihli bilançosunda yer alan 1.000.000 ABD Dolarını 14/1/2022 tarihinde Türk Lirası mevduat hesabına dönüştürmesi sonucu açılan 6 ay vadeli ve %15 faiz ödemeli Türk Lirası mevduat hesabının geçici vergilendirme dönemi sonu değerlemesinden kaynaklanan faiz tahakkuku aşağıdaki gibidir: (1 ABD Doları 14/1/2022 tarihinde 13,5400 TL)
(E) A.Ş.’nin vadesi 14/7/2022 olan (1.000.000 ABD Doları x 13,5400 TL=) 13.540.000,00 TL tutarlı mevduat hesabı üzerinden 14/1/2022-31/3/2022 dönemi itibarıyla tahakkuk eden faiz tutarı 422.893,15 TL’dir.
(E) A.Ş. birinci geçici vergilendirme dönemi sonu itibarıyla hesaplanan 422.893,15 TL faiz tutarı nedeniyle Kurumlar Vergisi Kanununun geçici 14’üncü maddesi kapsamındaki istisnadan yararlanabilecektir.
Ayrıca, (E) A.Ş. ikinci geçici vergilendirme dönemi (1/4/2022-30/6/2022) sonu itibarıyla hesaplanacak faiz tutarı nedeniyle de aynı istisnadan yararlanabilecektir.”
D. Türk Lirası Mevduat ve Katılma Hesaplarından Vade Tarihinde Elde Edilen Kazançlarda İstisna
Kanunda öngörülen süre ve şekilde dönüştürülen yabancı paraların aktarıldıkları Türk Lirası mevduat veya katılma hesaplarından vade sonunda elde edilen faiz veya kâr payı gelirleri ile diğer kazançlar kurumlar vergisinden istisna tutulacaktır.
“Önceki bölümde belirtilen örnekteki (E) A.Ş.’nin 6 ay vadeli ve %15 faiz ödemeli Türk Lirası mevduat hesabından vade sonunda (14/7/2022) elde ettiği faiz geliri olan 1.007.153,42 TL, vade tarihinden önce sona eren geçici vergilendirme dönemlerinin sonunda tahakkuk eden ve kurumlar vergisinden istisna tutulan faiz tutarları da dikkate alınarak, kurumlar vergisinden istisna edilecektir.
Öte yandan, vade sonu (14/7/2022) itibarıyla döviz kurunun 12,2000 TL olduğu varsayıldığında, vade sonu kuru dönüşüm kurundan (13,5400 TL) küçük olduğu için banka tarafından ödenecek olan faiz gelirine ilave bir ödeme yapılması söz konusu olmayacaktır.”
19 Seri No.lu Tebliğe buradan ulaşabilirsiniz.
29.01.2022 tarih ve (8) sayılı sirkülerimize de buradan ulaşabilirsiniz.
Saygılarımızla,
BİLGENER
[1] Geçici 14’üncü maddede en az 3 aylık vade öngörülmesine rağmen Merkez Bankasının konuyla ilgili Tebliğlerinde bankalar tarafından yurt içi yerleşik tüzel kişiler için 6 ay veya 1 yıl vadeli Türk lirası mevduat veya katılma hesabı açılacağı düzenlenmiştir. Bu sebeple, değişiklik yapılmadığı takdirde düzenlemeden yararlanmak isteyen mükelleflerin en az 6 ay vadeli mevduat hesabı açmaları gerekmektedir.